Система калькулирования затрат
– это совокупность методов расчета (калькулирования затрат). Система калькулирования затрат на предприятии имеет три уровня. На каждом из них методы расчета затрат имеют свои отличительные признаки. Характерными признаками методов являются: вид объекта учета затрат; степень разделения затрат по объектам учета и требуемая полнота планирования затрат.
Руководство предприятия в зависимости от типа производства, особенностей технологии и задач продвижения продукции на рынок формирует определенный набор методов расчета затрат, который образует систему калькулирования затрат на данном предприятии.
В зависимости от объекта учета затрат различают следующие методы расчета затрат:
-позаказный;
-попередельный (попроцессиональный);
-смешанные.
Позаказный метод учета затрат характерен тем, что объектом учета затрат является производственный заказ, открываемый на индивидуально или мелкосерийно изготовляемое изделие, серию изделий или часть изделия. Себестоимость каждого заказа определяется после завершения работ.
Позаказный метод учета затрат применяют на ремонтных работах и в некоторых других производствах. При данном методе объектом учета является отдельный производственный заказ. Под заказом понимают изделие, мелкие серии одинаковых изделий или ремонтные, монтажные, экспериментальные работы. При изготовлении крупных изделий с длительным процессом производства заказы выдают не на изделие в целом, а на его агрегаты, узлы, представляющие собой законченные конструкции.
Непременным условием применения позаказного метода является система открытия производственных заказов. Обычно на основе утвержденного плана производства планово-производственная служба предприятия заполняет бланк заказа («открывает заказ»), являющийся по существу распоряжением на выполнение производственного заказа.
Принятые к производству заказы регистрируют, им присваивают очередные с начала года номера, которые становятся их кодами до окончания исполнения. После открытия заказа на изделие или работу вся первичная технологическая и учетная документация должна составляться с обязательным указанием кода (шифра) заказа. Копию извещения об открытии заказа направляют в бухгалтерию. На ее основании заводят карту аналитического учета затрат по данному заказу.
Учет прямых затрат по отдельным заказам ведут на основании первичных документов по учету выработки, расходу материалов, в которых обязательно указывают соответствующий шифр заказа.
При данном методе учета все затраты считаются незавершенным производством вплоть до окончания заказа. Отчетную калькуляцию составляют только после выполнения заказа. Время составления отчетной калькуляции не совпадает со временем составления периодической бухгалтерской отчетности.
По окончании изготовления изделия или выполнения работы заказ закрывают. После сообщения о закрытии заказа никакого отпуска материалов и начисления заработной платы по нему не должно быть. В этих случаях определяют не среднюю, а индивидуальную себестоимость единицы продукции (заказа или работы). В мелкосерийном производстве после закрытия заказа фактическую себестоимость единицы продукции исчисляют путем деления суммы затрат на количество изготовленной по этому заказу продукции.
При частичном выполнении и сдаче заказов заказчикам частичный выпуск оценивают по фактической себестоимости ранее выполненных заказов с учетом изменений в конструкции, технологии, условиях производства, т.е. допускается условность оценки частичного выпуска заказа и незавершенного производства. К недостаткам данного метода следует отнести также отсутствие оперативного контроля над уровнем затрат, сложность и громоздкость инвентаризации незавершенного производства.
Попроцессный (попередельный) метод учета затрат характеризуется тем, что на предприятии выпускают продукцию ограниченной номенклатуры, отсутствует незавершенное производство. В связи с этим объектом учета затрат является отдельный процесс как составная часть всего процесса производства.
Сущность попроцессного (попередельного) метода заключается в том, что прямые и косвенные затраты учитываются по статьям калькуляции на весь выпуск продукции. В связи с этим среднюю себестоимость единицы продукции определяют делением суммы всех произведенных за месяц затрат (в целом по итогу и по каждой статье) на количество готовой продукции за этот же период. Объекты учета затрат часто совпадают с объектами калькулирования.
При попроцессном (попередельном) методе выполняется следующая последовательность учета:
– документирование и учет затрат по элементам (по прямым расходам);
– документирование и учет затрат, относимых на комплексные статьи (в связи с необходимостью учета затрат на вспомогательные производства и расходов на управление);
– распределение затрат по процессам;
– определение общей величины затрат за месяц;
– распределение затрат (производится в том случае, если учет организуется не по производству в целом, а по отдельным процессам).
Попроцессный (попередельный) метод учета затрат характерен для массовых производств, в которых исходное сырье или материалы последовательно превращаются в готовую продукцию. Производственные процессы или их группы образуют переделы, каждый из которых завершается выпуском промежуточного продукта-полуфабриката, который к тому же может быть в таком виде реализован на сторону. Эти переделы и являются объектами учета затрат.
При комплексном использовании сырья или полуфабрикатов, вырабатываемую продукцию различных сортов и марок переводят в условный сорт с помощью системы коэффициентов. При изготовлении нескольких продуктов из одного и того же вида сырья выделяют основной продукт. Остальные рассматривают как побочные (сопутствующие) и оценивают их по установленным ценам. Стоимость оцененной побочной продукции вычитают из общей суммы затрат на производство, а оставшиеся затраты относят на себестоимость основного продукта.
При попроцессном (попередельном) методе используют важнейшие элементы нормативного метода – систематическое выявление отклонений фактических затрат от текущих норм (плановой себестоимости) и учет изменений этих норм. В первичной документации и в оперативной отчетности фактический расход сырья, материалов, полуфабрикатов, энергии и др. необходимо сопоставлять с нормативным методом. Использование элементов нормативного метода позволяет ежедневно осуществлять контроль над затратами на производство, вскрывать причины отклонений от норм, выявлять резервы снижения себестоимости продукции.
Преимуществам попередельного метода учета является наличие бухгалтерской информации о себестоимости полуфабрикатов на выходе из каждого передела (она необходима для формирования цены при реализации фабриката на сторону). Кроме того, этот метод позволяет учитывать остатки незавершенного производства в местах его нахождения, контролировать движение полуфабрикатов собственного производства.
Попроцессный метод калькулирования затрат называют однопередельным, простым. Этот метод используется в предприятиях с массовым, продолжительным производством идентичных изделий, как правило, представляющий собой последовательность взаимосвязанных процессов. Метод применяется в тех производствах, где нет незавершенного производства или оно стабильно, технологический процесс состоит из одних и тех же операций, которые можно наблюдать и учесть все затраты объем выпуска продукции. В связи с отсутствием незавершенного производства в таких производствах все затраты отчетного периода относят непосредственно на себестоимость продукта. Применяется в добывающих отраслях промышленности (угольной, газовой, горнорудной, нефтяной, лесозаготовительной и др.) и в энергетике.
В этом случае затраты обычно относятся не на конкретные калькуляционные единицы, а на конкретные процессы. С этой целью они усредняются по количеству по количеству изделий, проходящих данный процесс обработки.
Иногда отдельные калькуляционные единицы не выявляются вплоть до последних стадий производства. В некоторых случаях они могут быть малы настолько, что с точки зрения критерия затраты/ выгоды делают распределение затрат по отдельным изделиям неоправданным. В одном процессе (или совмещенном процессе) возможно возникновение совместных продуктов, т.е. двух или более основных видов продукции.
Усреднение затрат особенно необходимо также тогда, когда некоторые процессы технологически определенно убыточны, т.е. исходящие потоки оказываются меньше, чем входящие (например, вследствие выпаривания).
Стоимость входящих потоков, которая утрачивается в результате нормального хода процесса, не может просто игнорироваться и поэтому распределяется на себестоимость изделий, которые возникают в ходе процесса.
Независимо от конкретных обстоятельств отличительным признаком попроцессного калькулирования является то, что при отнесении затрат на изделие требуется меньшая точность, чем в позаказном калькулировании.
При попроцессном калькулировании затраты на материалы, заработную плату и производственные расходы учитываются по-разному. Материалы списываются в производство в определенные моменты времени, в то время как прямые затраты на заработную плату и производственные накладные расходы начисляются в течение всего производственного процесса.
В практическом значении попроцессный метод имеет отличительные особенности:
– ограничение объемов калькулирования одним или двумя видами взаимосвязанной продукции, что позволяет обобщать затраты по процессам и относить на конкретные виды продукции;
– отсутствие или стабильность незавершенного производства, что позволяет все затраты относить на выпуск продукции;
– возможность не подразделять затраты на прямые и косвенные затраты;
– отсутствие полуфабрикатов завершенного вида.
В зависимости от полноты планирования затрат различают три метода: нормативный; калькулирование затрат по факту и смешанный (нормальный). Нормы и нормативы позволяют планировать и прогнозировать будущие расходы предприятия. Чем больше норм и нормативов установлено по всем видам затрат, тем шире горизонт планирования.
При нормативном методе учета затрат весь большой объем работ, связанный с распределением косвенных расходов по видам продукции, осуществляется по мере поступления данных из цехов предприятия в бухгалтерию. По истечении месяца расчеты бухгалтеров сравниваются с фактическими значениями косвенных расходов, зафиксированными в первичной учетной документации. Если есть отклонения, то они ликвидируются. Нормативные ставки распределения косвенных расходов позволяют не откладывать всю работу по распределению затрат на начало следующего месяца, а проводить ее планомерно в течение всего отчетного периода.
Нормативный метод учета затрат обычно используется на крупных предприятиях, поскольку очень трудно провести всю работу по распределению затрат в первых числах месяца, следующих за отчетным месяцем.
На малых предприятиях вполне оправдан фактический метод учета затрат, поскольку всю работу по распределению затрат можно успеть провести задним числом до установленного срока уплаты налогов.
При нормальном (смешанном) методе калькулирования затрат материальные затраты и заработная плата основных рабочих учитывается по факту, а косвенные расходы распределяются по видам продукции по заранее установленным нормативам.
